Новые стандарты бухучета с 2018 года обязаны применять все госучреждения. С начала года действуют 5 новых стандартов. В статье рассмотрим на что влияют новые стандарты бюджетного учета и как ввести из в действие.

Новые стандарты бюджетного учета с 2018 года

С начала 2018 года все госучреждения обязаны примерять новые стандарты, утвержденные Минфином от 31.12.2016 г. К ним относят:

1. «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора» (256н);
2. «Основные средства» (257н);
3. «Аренда» (258н);
4. «Обесценение активов» (259н);
5. «Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности» (260н).

Важно! Для получения подробных разъяснений и комментариев разработчиков экспертами Системы Госфинансы и разработчиками стандартов был подготовлен портал по Федеральным стандартам.

Программа разработки стандартов бюджетного учета

С 11 декабря 2017 года в силу вступила программа разработки федеральных стандартов бухучета (Приказ Минфина России №170н от 31.10.2017). Согласно данной программе в 2019 – 2020 годах в действие будут введены 24 стандарта бухучета, в том числе:

1. «Учетная политика, оценочные значения и ошибки».
2. «События после отчетной даты».
3. «Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активов».
4. «Отчет о движении денежных средств».
5. «Непроизводственные активы».
6. «Доходы» и т.д.

Порядок перехода на федеральные стандарты бюджетного учета

Стандарт «Основные средства»

С 2018 года изменился учет основных средств в бюджетных учреждениях. И если с января 2018 года учет необходимо уже перестроить по новому, то и готовиться к этому необходимо заранее. Кроме того, годовую отчетность составлять нужно уже по-новому. Для того, чтобы в начале года не возникало путаницы, заранее следует позаботиться о следующем:

1. Провести анализ всех ОС, которые есть на балансе организации. Часть из этих ОС нужно будет перевести на забаланс, в балансе же останутся только активы.
2. Отобрать малоценное имущество, которое может быть объединено в единый объект. Таким образом можно упростить учет, а также избавиться от большого количества номеров и инвентарных карточек.
3. Определиться с тем, какое имущество поделить на обособленные инвентарные объекты. Так имущество можно контролировать наиболее тщательно, а также списание его станет намного проще (к примеру, компьютеры).

Методические указания по внедрению стандарта в учет Минфин дал в письме №02-07-07/79257 от 30.11.2017. Кроме того, в письме содержаться переходные положения «Основные средства», связанные с вопросами отражения в учете недвижимости.

Важно! С 2018 года изменился подход к оценке ОС. Всего выделено 7 видов стоимости, по которой ОС отражают в бухучете. Из них два вида являются для бюджетного учета абсолютно новыми: справедливая стоимость и переоценочная стоимость. Несмотря на то, что с остальными пятью бухгалтеры уже знакомы, применять их следует по новым правилам.

Что делать со старыми ОС

Порядок, по которому учреждения вели учет ОС, признанных таковыми и соответствующие критериям активов, до 2018 года с начала года не изменится. К этим ОС не применяются положения стандарта «Основные средства». Другими словами, не потребуется организовывать учет недвижимости по кадастровой стоимости для тех ОС, которые были учтены до 2018 года.

Однако, некоторые ОС могут не удовлетворять такому понятию, как «актив». Но методические указания на этот счет не дают никакого ответа. Под активом понимают имущество, в том числе наличные и безналичные денежные средства, которые принадлежат учреждению, а также находятся в пользовании, от которых ожидаются экономические выгоды. Те ОС, которые данному определению не соответствуют балансовому учету не подлежат.

Стандарт «Аренда» 258н

Отдельный порядок учета также предусмотрен и для арендованного имущества. Если организация предоставляет или берет сама во временное пользование (владение) имущество, то с начала 2018 года его необходимо отражать по стандарту «Аренда». Эти сделки оформляются договорами аренды, найма, а также безвозмездного пользования. Для того, чтобы имущество в учете было отражено верно, необходимо первоначально определить к какому виду отнести аренду. Она может относиться к операционной (нефинансовой), либо к неоперационной (финансовой). В определенных ситуациях федеральный стандарт с 2018 года применять не нужно, например, если организации предоставляются:

• участки недр в пользование с целью геологического изучения недр, добычи полезных ископаемых или разведки (например, природного газа, нефти, а также иных невозобновляемых ресурсов);
• биологические активы во временное владение или пользование;
• нематериальные активы во временное пользование.

Важно! Если учреждение получает в пользование имущество при неоперационной аренде, то оно отражается в составе ОС. Вместе с этим в бухучете признается обязательство – кредиторская задолженность по аренде.

Имущество учитывается по стоимости, которая складывается из арендной платы, а также затрат, которые связаны с заключением договора аренды, включая и переговоры. К ним можно отнести затраты на агентское вознаграждение, либо оплату юруслуг по переговорам и заключению контракта.

Инструкции 157н и 174н содержать правки, внесенные по новым стандартам. Организациям потребуется внести правки в свою учетную политику.

Новые стандарты отчетности

В соответствии с новыми стандартами бюджетного учета также введен и новые порядок предоставления бухгалтерской отчетности для учреждений. Определенные показатели теперь в обязательном порядке должны быть обнародованы.

Стандарт «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора» (256н) применяется для отчетности за 2018 год. Данным стандартом были введены новые термины: контроль над активом, экономическая выгода, справедливая стоимость, полезный потенциал, стоимость замены актива и т.д. Он также показывает новые принципы и методы учета, а также требования к инвентаризации и пр.

Порядок действий бюджетной организации

1. Составление по новым правилам учетной политики. Способ ведения бухгалтерского учета организация определяет самостоятельно (за исключением филиалов и дочерних компаний).
2. Утвердить новый план счетов. Старый план счетов уже использовать не получится, так как в соответствии с приказом 157н были скорректированы названия определенных действующих счетов, а также появились новые. Например, в 2018 году появился счет 206 61 «Расчеты по авансам по пенсиям и выплатам по пенсионному, социальному и медицинскому страхованию». Также теперь действует новый порядок учета ошибок прошлого периода. Это необходимо отразить в учетной политике, а также установить субконто к тем счетам, по которым были сделаны ошибки.

Ранее Инструкцией № 157н, возникает много вопросов: как осуществить переход на новые положения стандарта, сформировать входящие остатки по основным средствам на 01.01.2018? В целях оказания методической помощи Минфин подготовил разъяснения, доведенные в письмах от 30.11.2017 № 02-07-07/79257 (далее – Методические указания № 02-07-07/79257), от 15.12.2017 № 02-07-07/84237 (далее – Методические указания № 02-07-07/84237).

С учетом таких разъяснений выделим основные моменты, на которых необходимо заострить внимание бухгалтерам государственных (муниципальных) учреждений при переходе на положения стандарта.

Критерии признания основных средств

Понятия основных средств, определенные СГС «Основные средства» и Инструкцией № 157н, различаются. Сравним их.

К основным средствам, учитываемым на соответствующих аналитических счетах счета 0 101 00 000, относятся
в соответствии с СГС «Основные средства»	в соответствии с Инструкцией № 157н
Материальные ценности независимо от их стоимости со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования субъектом учета на праве оперативного управления (праве владения и (или) пользования имуществом, возникающем по (имущественного найма) либо договору безвозмездного пользования ) в целях выполнения им государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета, являющиеся активами в соответствии с критериями, установленными СГС «Концептуальные основы»*	Материальные объекты имущества, независимо от их стоимости, со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования на праве оперативного управления в процессе деятельности учреждения при выполнении им работ, оказании услуг, осуществления государственных полномочий (функций) либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, полученные в лизинг (сублизинг). Причем лизинговое имущество учитывается учреждением в составе основных средств, только если указанное учреждение по условиям договора лизинга является балансодержателем такого имущества

* Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора», утв. Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 256н.

Сравнив два понятия, стоит отметить, что, в отличие от правил бухгалтерского учета, установленных Инструкцией № 157н, помимо объектов имущества, правообладателем которых является учреждение на праве оперативного управления, стандартом предусмотрено включать также в состав объектов основных средств объекты имущества, находящиеся у учреждения в соответствии с договорами лизинга (вне зависимости от договорных условий, определяющих балансодержателя объекта лизинга), и объекты имущества, находящиеся на правах возмездного (безвозмездного) пользования в рамках отношений по неоперационной (финансовой) аренде.

С учетом изложенного при переходе на применение СГС «Основные средства» в 2018 году учреждениям необходимо выявить объекты бухгалтерского учета, подлежащие согласно стандарту отражению в бухгалтерском учете на соответствующих балансовых счетах, ранее не признававшиеся в составе основных средств и (или) отражавшиеся на забалансовом учете (далее – объекты основных средств, признаваемые при первом применении стандарта).

По Методическим указаниям № 02-07-07/79257 объектами основных средств, признаваемыми при первом применении стандарта, которые дополнительно к ранее учтенным объектам основных средств подлежат отражению на балансовых счетах, являются материальные ценности, соответствующие критериям активов и находящиеся в пользовании учреждения на условиях:

1) лизинга по договорам, по содержанию которых учреждение (лизингополучатель) не является балансодержателем;

2) долгосрочной аренды с правом выкупа;

3) безвозмездного бессрочного (постоянного) пользования;

4) иных арендных отношений, относящихся в соответствии с СГС «Аренда» к аренде.

До первого применения СГС «Основные средства» и «Аренда» указанные объекты учитывались:

на забалансовом счете 01 «Имущество в пользовании» (как правило, ввиду отсутствия данных о стоимости переданного имущества объекты учитывались в условной оценке: 1 объект – 1 руб.);

на балансовых счетах 0 101 11 000 «Жилые помещения – недвижимое имущество учреждения», 0 101 12 000 «Нежилые помещения – недвижимое имущество учреждения», 0 101 13 000 «Сооружения – недвижимое имущество учреждения» в части неотделимых улучшений, произведенных в объекты недвижимости используемых учреждением в рамках арендных отношений (безвозмездного пользования).

Отражение на балансовых счетах вновь признаваемых объектов (активов) при первом применении стандарта осуществляется в межотчетный период с использованием счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» на основании бухгалтерской справки (ф. 0504833).

Стоит отметить, что объекты недвижимого имущества отражаются при первом применении стандарта в бухгалтерском учете на соответствующих балансовых счетах по их кадастровой стоимости . В случае если кадастровая оценка для объекта недвижимости по каким-либо причинам недоступна на дату первого применения стандарта, учреждение отражает такие активы по ранее сформированным оценкам (п. 58, 59 СГС «Основные средства»):

по балансовой стоимости, сформированной на дату первого применения стандарта;

в условной оценке: 1 объект – 1 руб. (в случае если балансовая стоимость объекта до первого применения не была сформирована).

Причем ранее сформированные оценки используются до момента, когда по объекту недвижимости будет определена актуальная кадастровая оценка.

Особенности определения актуальных кадастровых оценок по объектам недвижимости.

В настоящее время актуальные кадастровые оценки объектов недвижимости, определенные на дату первого применения стандарта, отсутствуют.

При этом стандарт не содержит положений, устанавливающих (ограничивающих) период, в течение которого субъекту учета необходимо осуществить мероприятия по проведению государственной кадастровой оценки (пересмотру и оспариванию ее результатов).

Следует отметить, что с 1 января 2017 года отношения, возникающие при проведении государственной кадастровой оценки на территории РФ, регулируются Федеральным законом от 03.07.2016 № 237-ФЗ «О государственной кадастровой оценке». Частью 1 ст. 24 указанного закона для отношений, возникающих в связи с проведением государственной кадастровой оценки, пересмотром и оспариванием ее результатов, предусмотрен переходный период с 1 января 2017 года до 1 января 2020 года.

С учетом изложенного по объектам недвижимого имущества, признаваемым при первом применении стандарта на соответствующих счетах балансового учета, учреждениям необходимо в течение 2018 – 2020 годов осуществить мероприятия по определению их актуальных кадастровых оценок.

Учреждению (главному распорядителю средств бюджета, учредителю) при планировании бюджетных ассигнований (плановых назначений) по расходам за счет средств бюджета (учреждения) нужно учитывать изменения балансовых стоимостей объектов недвижимого имущества, отраженных при первом применении стандарта, до их актуальных кадастровых стоимостей.

При пересмотре стоимости объектов недвижимости, признаваемых при первом применении стандарта (по которым до 1 января 2018 года на соответствующих аналитических счетах 0 101 00 000 были учтены неотделимые улучшения в объекты недвижимости), до их актуальной кадастровой стоимости (при наличии) на дату пересмотра стоимости в бухгалтерском учете отражается:

списание накопленной на дату пересмотра стоимости объектов недвижимости амортизации (в уменьшение стоимости объекта, в отношении которого пересматривается стоимость до актуальной кадастровой оценки (в уменьшение объектов учета основных средств в виде неотделимых улучшений в объекты недвижимости));

увеличение стоимости объекта недвижимости (на соответствующих аналитических счетах 0 101 10 000) до актуальной кадастровой стоимости (на разницу стоимости объекта, сформированной на дату первого применения стандарта (на 01.01.2018), уменьшенной на накопленную амортизацию (по состоянию на дату пересмотра стоимости)).

При этом сформированная стоимость объектов недвижимости, пересмотренная до актуальных кадастровых оценок активов, признается балансовой стоимостью с дальнейшим начислением амортизации. Причем дальнейшее начисление амортизации по таким объектам недвижимости осуществляется исходя из пересмотренной балансовой стоимости и пересмотренного срока полезного использования.

Инвентарный (групповой) учет

Единицей учета основных средств, как раньше, является инвентарный объект (п. 9 СГС «Основные средства», п. 45 Инструкции № 157н).

В целом порядок признания инвентарных объектов с 1 января 2018 года не изменился. При этом необходимо отметить следующее новшество стандарта, позволяющее объединять малоценные объекты основных средств в один инвентарный объект.

В соответствии с п. 10 СГС «Основные средства» объекты основных средств, срок полезного использования которых одинаков, стоимость которых не является существенной (например, библиотечные фонды, периферийные устройства и компьютерное оборудование, мебель, используемая в течение одного и того же периода времени (столы, стулья, шкафы, иная мебель, используемая для обстановки одного помещения)), могут по принятым положениям учетной объединяться учреждением в один инвентарный объект, признаваемый для целей ведения бухгалтерского учета комплексом объектов основных средств.

Читайте также

• Методические указания Минфина по применению СГС «Основные средства»
• Учет основных средств в учреждении с 2018 года
• Применение Федерального стандарта «Основные средства» с 2018 года
• Федеральный стандарт "Основные средства"
• Корректируем учетную политику на 2018 год

При этом учреждение самостоятельно в рамках своей учетной политики определяет состав такого инвентарного объекта с учетом положений СГС «Основные средства» и существенности информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

С целью объединения основных средств в один инвентарный объект (комплекс объектов основных средств) учреждение вправе в рамках учетной политики установить, что критериями отнесения стоимости объектов основных средств к несущественной стоимости являются критерии, предусмотренные СГС «Основные средства» для начисления 100%-й амортизации при вводе в эксплуатацию.

Аналитика счетов

С 1 января 2018 года меняется состав групп основных средств, формирующих аналитику синтетического счета (0 101 0х 000):

С 01.01.2018 (в соответствии с СГС «Основные средства»)		До 01.01.2018 (в соответствии с Инструкцией № 157н)
Группировка ОС	Номер счета	Группировка ОС	Номер счета
Жилые помещения		Жилые помещения
Нежилые помещения (здания и сооружения)		Нежилые помещения
Инвестиционная недвижимость		Сооружения
Машины и оборудование		Машины и оборудование
Транспортные средства		Транспортные средства
Инвентарь производственный и хозяйственный		Производственный и хозяйственный инвентарь
Многолетние насаждения		Библиотечный фонд
Прочие основные средства		Прочие основные средства

* Несмотря на название аналитической группы «Многолетние насаждения» согласно СГС «Основные средства», название аналитического счета 0 101 07 000 соответствующей данной группы по Методическим указаниям № 02-07-07/84237, а также разработанным в силу стандарта проектам изменений в инструкции № 162н, № 174н и № 183н звучит как «Биологические ресурсы».

Таким образом, с 01.01.2018 исключаются аналитические группы «Сооружения» и «Библиотечный фонд» и вводятся новые группы – «Инвестиционная недвижимость» и «Многолетние насаждения» (по названию счета «Биологические ресурсы»).

В связи с изменением состава групп отдельные объекты основных средств, отраженные на балансовых счетах учета до 1 января 2018 года, необходимо перевести в иную учетную группу основных средств без изменения их балансовых оценок и без изменения сумм накопленных амортизаций, в частности:

сооружения, учтенные до 01.01.2018 на счете 0 101 13 000, нужно перевести в состав нежилых помещений на счет 0 101 12 000;

объекты библиотечного фонда, учитываемые на счете 0 101 х7 000, переводятся в состав прочих основных средств на счет 0 101 х8 000;

из состава жилых и нежилых помещений, учитываемых на счетах 0 101 11 000, 0 101 12 000, следует выделить инвестиционную недвижимость для отражения на счете 0 101 13 000;

объекты многолетних насаждений, учитываемые ранее в составе прочих основных средств на счете 0 101 х8 000, необходимо перевести на счет 0 101 х7 000 «Биологические ресурсы».

Такие разъяснения приведены в Методических указаниях № 02-07-07/84237. В них сообщается, что перевод объектов основных средств в бюджетном (бухгалтерском) учете при первом применении стандарта (по состоянию на 1 января 2018 года) в иную группу основных средств либо в иную категорию объектов бухгалтерского учета осуществляется в межотчетный период с использованием счета 0 401 30 000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» на основании бухгалтерской справки (ф. 0504833).

Рассмотрим пример отражения операций по переводу основных средств из группы в группу в бюджетном учете (согласно Методическим указаниям № 02-07-07/84237).

	Дебет	Кредит
Перевод объектов основных средств, учтенных по состоянию на 01.01.2018 по данным бухгалтерского учета за 2017 год, в соответствующие группы учета основных средств 2018 года
1. В части сооружений
Перевод из учетной группы 2017 года «Сооружения»:
	1 104 13 000 1 104 33 000
Перенос в учетную группу 2018 года «Нежилые помещения (здания и сооружения)»:
а) в сумме балансовой стоимости сооружения	1 101 12 000 1 101 32 000
б) в сумме амортизации сооружения		1 104 12 000 1 104 32 000
2. В части библиотечного фонда
Перевод из учетной группы 2017 года «Библиотечный фонд»:
Перенос в учетную группу 2018 года «Прочие основные средства»:
а) в сумме балансовой стоимости библиотечного фонда
б) в сумме амортизации библиотечного фонда
3. В части инвестиционной недвижимости
Перевод из учетной группы 2017 года «Недвижимое имущество (жилые помещения, нежилые помещения)»:
		1 101 11 000 1 101 12 000
	1 104 11 000 1 104 12 000
Перенос в учетную группу 2018 года «Инвестиционная недвижимость»:
а) в сумме балансовой стоимости недвижимого имущества (жилых помещений, нежилых помещений)
б) в сумме амортизации недвижимого имущества (жилых помещений, нежилых помещений)
4. В части многолетних насаждений
Перевод из учетной группы 2017 года «Прочие основные средства»:
Перенос в учетную группу 2018 года «Биологические ресурсы»:
а) в сумме балансовой стоимости прочих основных средств (в части многолетних насаждений, скота)
б) в сумме амортизации прочих основных средств (в части многолетних насаждений, скота)

* На счете 0 101 13 000 «Инвестиционная недвижимость» отражаются объекты недвижимости (части объектов недвижимости), а также составляющее с указанным объектом единый имущественный комплекс, находящиеся во владении и (или) пользовании субъекта учета с целью получения платы за пользование имуществом (арендной платы) и (или) увеличения стоимости недвижимого имущества, но не предназначенные для выполнения возложенных на субъект учета государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета и (или) продажи.

К инвестиционной недвижимости относится полученное (созданное, приобретенное) имущество для целей предоставления его в аренду (субаренду). При этом право осуществления субъектом учета функций (деятельности) по предоставлению государственного (муниципального) имущества в аренду должно быть предусмотрено его

Признание объекта основных средств в составе группы «Инвестиционная недвижимость» прекращается с момента прекращения договора аренды и в случае, если в дальнейшем его использование в целях получения арендных платежей (платы за пользование (арендной платы)) не предполагается.

К сведению: информация о переводе основных средств в связи с изменением состава групп подлежит отражению в сведениях об изменении остатков баланса (ф. 0503173), сведениях об изменении остатков валюты баланса учреждения (ф. 0503773).

Амортизация

Порядок начисления амортизации на объекты основных средств с 01.01.2018 меняется. В соответствии с СГС «Основные средства» такой порядок приближен к правилам, установленным в налоговом учете. Сравним порядок начисления амортизации на основные средства до и после 01.01.2018.

Порядок начисления амортизации	С 01.01.2018 (в соответствии с СГС «Основные средства»)	До 01.01.2018 (в соответствии с Инструкцией № 157н)
Амортизация начисляется:
– в размере 100% первоначальной (балансовой) стоимости;	1. Объекты библиотечного фонда стоимостью до 100 000 руб. включительно (при выдаче в эксплуатацию). 2. Иной объект основных средств стоимостью от 10 000 до 100 000 руб. включительно (при выдаче в эксплуатацию)	1. Объекты недвижимого имущества до 40 000 руб. (при принятии к учету). 2. Объекты библиотечного фонда до 40 000 руб. (при выдаче в эксплуатацию). 3. Иные объекты движимого имущества стоимостью от 3 000 до 40 000 руб. включительно (при выдаче в эксплуатацию)
– в соответствии с рассчитанными нормами амортизации	Объекты основных средств стоимостью свыше 100 000 руб. (ежемесячно)	Объекты недвижимого и движимого имущества стоимостью свыше 40 000 руб. (ежемесячно)
Амортизация не начисляется	Объекты основных средств стоимостью до 10 000 руб. включительно, за исключением объектов библиотечного фонда. Первоначальная стоимость таких объектов, введенных (переданных) в эксплуатацию, списывается с балансового учета с одновременным отражением объекта на забалансовом счете 21 «Основные средства в эксплуатации»*	Объекты движимого имущества до 3 000 руб. включительно, за исключением объектов библиотечного фонда. Такие объекты при выдаче в эксплуатацию списываются с баланса и подлежат учету на забалансовом счете 21 «Основные средства до 3 000 рублей включительно в эксплуатации»

* Название счета приведено в соответствии с проектами инструкций № 162н, № 174н, № 183н, подготовленными с учетом принятого СГС «Основные средства».

Из таблицы видно, что с 01.01.2018 поменялся стоимостной критерий основных средств в целях начисления амортизации.

Сразу же возникает как быть с теми объектами, которые были введены в эксплуатацию до 2018 года? Надо ли доначислить до 100% амортизацию по объектам стоимостью от 40 000 до 100 000 руб.? Надо ли списывать с баланса на забалансовый счет основные средства стоимостью от 3 000 до 10 000 руб.?

До выхода разъяснений Минфина по формированию входящих остатков на 01.01.2018 на данные вопросы однозначно нельзя. По нашему мнению, такое доначисление и списание было бы логичным в ходе операций по переходу на новые положения стандарта.

Согласно изданным Методическим указаниям № 02-07-07/84237 в отношении объектов основных средств, принятых к учету до перехода на применение СГС «Основные средства» (до 1 января 2018 года), перерасчет амортизации (изменение способа начисления амортизации, определенного на момент признания объекта к учету) не производится. В данном случае Минфин имеет в виду то, что по старым объектам способ начисления амортизации не меняется.

Дело в том, что стандартом предусмотрены три метода амортизации (п. 36 СГС «Основные средства»):

1) линейный метод. Такой метод предполагает равномерное начисление постоянной суммы амортизации на протяжении всего срока полезного использования актива;

2) метод уменьшаемого остатка: когда годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, используемого субъектом учета и установленного им в соответствии с его учетной политикой;

3) пропорционально объему продукции. Данный метод заключается в начислении суммы амортизации, основанной на ожидаемом использовании или ожидаемой производительности актива. В соответствии с таким методом сумма амортизации может быть равна нулю во время остановки производства продукции с применением соответствующего объекта основных средств.

Субъект учета выбирает метод начисления амортизации и закрепляет его в учетной политике. Выбранный метод применяется относительно объекта основных средств последовательно от периода к периоду.

В отдельных случаях метод начисления амортизации может быть пересмотрен, но действовать новый метод будет только в течение оставшегося срока полезного использования объекта. При этом накопленная амортизация по новому методу не пересчитывается.

Таким образом, с учетом того, что до 2018 года применялся единственный метод начисления амортизации – линейный метод, Минфин в Методических указаниях № 02-07-07/84237 уточняет, что с 01.01.2018 по ранее принятым основным средствам метод расчета амортизации остается прежним, следовательно, и пересчет амортизации по объектам не производится.

При этом Минфин ничего не сообщает о необходимости доначисления амортизации (списания объектов с баланса) в связи с изменением стоимостных критериев основных средств в целях начисления амортизации. По данному поводу придется подождать новых разъяснений.

Учетная политика

В связи с новшествами по учету основных средств, введенными СГС «Основные средства», учреждениям необходимо провести соответствующие мероприятия по актуализации учетной политики, применяемой с 1 января 2018 года.

В частности, в учетной политике учреждениям следует закрепить:

1) применяемый способ амортизации относительно групп объектов основных средств;

2) особенности применения первичных (сводных) учетных документов при отражении операций по объектам основных средств, в том числе при изменении их стоимостных оценок в бухгалтерском учете;

3) порядок проведения инвентаризации основных средств;

4) особенности ведения учета отдельных объектов основных средств, учитываемых на балансовых счетах вне зависимости от их стоимости, например объектов особого хранения (оружия, специальных средств (оборудования), особо ценного имущества и т. п.);

5) порядок определения стоимостных оценок объектов имущества, полученных в рамках необменных операций (дарения, принятия выморочного имущества, безвозмездного получения имущества, получения объектов имущества по распоряжению его собственника без указания стоимостных оценок), а также при выявлении объектов, созданных в рамках проведения ремонтных работ, соответствующих критериям признания объектов основных средств;

6) методы оценки учета материальных ценностей на забалансовых счетах;

7) определить критерии отнесения стоимости объектов основных средств к несущественной стоимости с целью объединения основных средств в один инвентарный объект (комплекс объектов основных средств). Например, таким критерием может выступать начисление на основное средств 100%-й амортизации при вводе в эксплуатацию;

8) порядок организации инвентарного учета и начисления амортизации структурной части объекта основного средства.

В целях получения дополнительных данных для раскрытия бухгалтерской (финансовой) отчетности учреждение при формировании своей учетной политики вправе предусмотреть следующую аналитику по объектам основных средств:

получено во временное владение (пользование) (объекты учета финансовой (неоперационной) аренды);

передано во временное владение (пользование) (при операционной аренде);

получено в безвозмездное пользование (объекты учета финансовой (неоперационной) аренды);

передано в безвозмездное пользование (при операционной аренде);

в эксплуатации;

в запасе;

на консервации;

основные средства амортизация библиотечный фонд

Применение Федерального стандарта «Основные средства» с 2018 года

В Стандарте № 257н единые требования к бухгалтерскому учету основных средств, а также требования к информации об основных средствах (результатах операций с ними), раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Этот стандарт распространяется и на материальные ценности, полученные (переданные) субъектом учета во временное владение и пользование или во временное пользование по (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования, признаваемые для целей бухгалтерского учета основными средствами.

Обратите внимание: Стандарт № 257н применяется одновременно с федеральным стандартом «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора».

В настоящее время единые требования по учету основных средств установлены Инструкцией № 157н. Закономерно возникает будет ли корректироваться указанная инструкция с вступлением в силу федеральных стандартов. По нашему мнению, инструкция должна быть приведена в соответствие положениям новых нормативных актов по бухгалтерскому учету. На сайте Минфина также размещена информация (Программа разработки федеральных стандартов для организаций государственного сектора, утвержденная Приказом Минфина РФ от 10.04.2015 № 64н), из которой следует, что изменения в Инструкцию № 157н планируется внести в конце 2017 года.

Необходимо отметить, что отдельные нормы Стандарта № 257н и Инструкции № 157н схожи, но значительная часть положений стандарта скорректирована по сравнению с инструкцией и вносит кардинальные изменения в бухгалтерский учет основных средств. Об этом расскажем далее.

Термины и их определения

В Стандарте № 257н дано обновленное определение основным средствам, изменена их группировка:

Основные средства – являющиеся активами материальные ценности, независимо от их стоимости, со сроком полезного использования более 12 месяцев (если иное не предусмотрено Стандартом № 257н и другими нормативными правовыми актами), предназначенные для неоднократного или постоянного использования субъектом учета (учреждением) на праве оперативного управления (праве владения и (или) пользования имуществом, возникающем по договору аренды (имущественного найма) либо договору безвозмездного пользования) в целях выполнения им государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета.

Данные материальные ценности признаются основными средствами при их нахождении в эксплуатации, в запасе, на консервации, а также при их передаче субъектом учета, в том числе инвестиционной недвижимости во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования.

К основным средствам не относятся:

1) непроизведенные активы;

2) имущество, составляющее государственную (муниципальную) казну, если иное не предусмотрено Стандартом № 257н;

3) материальные ценности, в том числе объекты недвижимого имущества, предназначенные для продажи и (или) учитываемые в составе запасов, а также материальные ценности, в частности объекты незавершенного строительства, числящиеся в составе капитальных вложений;

4) биологические активы.

Группа основных средств – совокупность активов, являющихся основными средствами, выделяемыми для целей бухгалтерского учета, информация о которых раскрывается в бухгалтерской (финансовой) отчетности обобщенным показателем.

Группами основных средств являются:

• жилые помещения;
• нежилые помещения (здания и сооружения);
• машины и оборудование;
• транспортные средства;
• инвентарь производственный и хозяйственный;
• многолетние насаждения;
• инвестиционная недвижимость;
• основные средства, не включенные в другие группы.

Для сравнения приведем группировку основных средств согласно Инструкции № 157н:

• жилые помещения;
• нежилые помещения;
• сооружения;
• машины и оборудование;
• транспортные средства;
• производственный и хозяйственный инвентарь;
• библиотечный фонд;
• прочие основные средства.

Как видим, изменения есть, но пока неизвестно, будут ли вноситься коррективы в Единый план счетов, например, в части библиотечного фонда (в Стандарте № 257н такой группы уже нет) или в отношении инвестиционной недвижимости (в Инструкции № 157н нет соответствующих счетов).

Инвестиционная недвижимость – объект недвижимости (части объекта недвижимости), а также составляющее с указанным объектом единый имущественный комплекс, находящиеся во владении и (или) пользовании субъекта учета с целью получения платы за пользование имуществом (арендной платы) и (или) увеличения стоимости недвижимого имущества, но не предназначенные для выполнения возложенных на субъект учета государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета и (или) продажи.

Недвижимость, занимаемая субъектом учета, – основные средства, являющиеся объектами недвижимого имущества, находящиеся во владении и (или) пользовании субъекта учета, в том числе по договорам аренды (имущественного найма) либо договорам безвозмездного пользования, предназначенные для использования при выполнении возложенных на субъект учета государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета.

Активы культурного наследия – являющиеся активами материальные ценности, возникшие в результате исторических событий и обладающие ценностью с точки зрения истории, археологии, архитектуры, градостроительства, искусства, науки и техники, эстетики, этнологии или антропологии, социальной культуры и являющиеся свидетельством эпох и цивилизаций, подлинными источниками информации о зарождении и развитии культуры (далее – культурная, историческая, экологическая (связанная с окружающей средой) ценность).

Активы культурного наследия включают в себя объекты недвижимого имущества (в том числе объекты археологического наследия) и иные объекты с исторически связанными с ними территориями, произведения живописи, скульптуры, декоративно-прикладного искусства, объекты науки и техники и иные предметы материальной культуры, обладающие культурной, исторической, экологической (связанной с окружающей средой) ценностью.

Активы культурного наследия имеют следующие признаки:

• культурная, историческая, экологическая (связанная с окружающей средой) ценность актива не всегда может быть полностью отражена в денежной оценке, основанной на рыночной цене;
• в отношении активов культурного наследия законодательством Российской Федерации устанавливаются ограничения (запреты) на их пользование, хранение, продажу (отчуждение);
• материальные ценности являются незаменимыми (не подлежат замещению), при этом их ценность со временем даже при ухудшении физического состояния, как правило, возрастает;
• срок полезного использования материальных ценностей, являющихся активами культурного наследия, не поддается точной оценке и в некоторых случаях составляет период, превышающий сотню лет.

В Стандарте № 257н отмечено, что термины, определения которым даны в других нормативных правовых актах, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности, используются в том же значении.

Признание объектов основных средств

Согласно п. 8 Стандарта № 257н материальная ценность подлежит признанию в бухгалтерском учете в составе основных средств при условии, что субъектом учета прогнозируется получение от ее использования экономических или полезного потенциала и первоначальную стоимость материальной ценности как объекта бухгалтерского учета можно надежно оценить (далее – критерии признания объекта основных средств).

Обратите внимание: объекты основных средств, не приносящие учреждению экономические выгоды, не имеющие полезного потенциала и в отношении которых в дальнейшем не предусматривается получение экономических выгод, учитываются на забалансовых счетах, установленных в рамках учетной учреждения. Информация о таких объектах основных средств подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности.

В Стандарте № 257н даны характеристики единицы учета основных средств (инвентарного объекта), порядок присвоения инвентарных номеров. Эти положения аналогичны нормам, предусмотренным в Инструкции № 157н, но есть некоторые нововведения. Отметим их.

Читайте также

• Федеральный стандарт "Основные средства"
• Федеральные стандарты бухучета – это ближайшее будущее

Объекты основных средств, срок полезного использования которых одинаков, стоимость которых не является существенной (например, библиотечные фонды, периферийные устройства и компьютерное оборудование, мебель, используемая в течение одного и того же периода времени (столы, стулья, шкафы, иная мебель, используемая для обстановки одного помещения)), объединяются в один инвентарный объект, признаваемый для целей бухгалтерского учета комплексом объектов основных средств согласно учетной политике учреждения.

Единицей учета основных средств (инвентарным объектом) может признаваться часть объекта имущества, в отношении которой самостоятельно можно определить период поступления будущих экономических выгод, полезного потенциала, либо часть имущества, имеющая отличный от остальных частей срок полезного использования (способ получения будущих экономических выгод или полезного потенциала), стоимость которой составляет значительную величину от общей стоимости объекта имущества (структурная часть объекта основных средств). При этом такая единица учета основных средств определяется вне зависимости от возможного физического обособления части объекта имущества.

В пункте 11 Стандарта № 257н названы особенности признания объекта недвижимости (его части), полученного субъектом учета по договору аренды (имущественного найма) и предназначенного для последующей передачи в субаренду (поднаем), в том числе с передачей своих прав и обязанностей по договору аренды другому лицу (перенаем), либо для предоставления арендованного имущества в безвозмездное пользование. Такое имущество признается субъектом учета инвентарным объектом в составе группы основных средств «Инвестиционная недвижимость».

В пункте 12 Стандарта № 157н указан порядок признания актива культурного наследия. Этот объект признается в составе основных средств в соответствии с требованиями данного стандарта в случае, если субъект учета имеет возможность получить будущие экономические выгоды или полезный потенциал, связанный с указанным активом, либо если его полезный потенциал не ограничивается его культурной ценностью. В иных случаях актив культурного наследия отражается на забалансовых счетах в условной оценке, равной 1 руб.

Оценка объектов основных средств при их признании

Согласно положениям Стандарта № 257н первоначальная стоимость объектов основных средств определяется в зависимости от того, каким способом они приобретались: в результате обменных операций, созданы самостоятельно либо в результате необменных операций.

К сведению: первоначальная стоимость – стоимость, по которой актив принят субъектом учета к бухгалтерскому учету.

Обменные операции – операции, в ходе которых субъект учета передает (получает) активы на условии получения (передачи) активов, сопоставимых по денежной величине (стоимости), преимущественно в форме денежных средств (их эквивалентов) и (или) иных материальных ценностей, работ, услуг, прав на пользование имуществом.

Необменные операции – это операции, в ходе которых субъект учета получает (передает) активы без непосредственного предоставления (получения) в обмен активов, сопоставимых по денежной величине (денежным эквивалентам). К необменным операциям относятся операции по передаче (получению) активов безвозмездно (без взимания платы) или по незначимым ценам по отношению к рыночной цене обменной операции с подобными активами.

Первоначальная стоимость объекта основных средств, приобретенного в результате обменных операций или созданного учреждением , определяется в сумме фактически произведенных капитальных вложений, формируемых с учетом сумм НДС, предъявленных субъекту учета поставщиками (подрядчиками, исполнителями), кроме приобретения, создания (сооружения и (или) изготовления) объекта основных средств в рамках деятельности субъекта учета, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах. Перечень расходов учреждения, включаемых в стоимость объектов ОС, содержится в п. 15 Стандарта № 257н. Перечень затрат, которые не включаются в стоимость объектов ОС, – в п. 17 Стандарта № 157н.

Также в Стандарте № 257н прописаны особенности определения первоначальной стоимости ОС в отдельных случаях.

В отношении объекта, созданного собственными силами учреждения, указано следующее:

первоначальная стоимость определяется в порядке, предусмотренном п. 15 – 19 Стандарта № 257н (аналогично ОС, приобретенным в результате обменных операций);

если учреждение производит активы как для продажи, так и для использования в ходе выполнения им государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета, то первоначальная стоимость данного актива, признаваемого объектом основных средств, соответствует затратам на его производство. При этом в первоначальную стоимость названного объекта основных средств не включаются понесенные при его создании сверхнормативные потери сырья, трудовых и других ресурсов, учитываемые в составе расходов субъекта учета.

По объектам, приобретенным в обмен на иные активы, за исключением денежных средств (их эквивалентов), первоначальной стоимостью является его справедливая стоимость на дату приобретения, кроме случаев, когда обменная операция не носит коммерческого характера или когда справедливую стоимость полученного и переданного активов невозможно надежно оценить. В целях Стандарта № 157н обменная операция носит коммерческий характер в случае, если в результате операции денежные потоки или полезный потенциал обмениваемых активов существенно различаются и это приводит к изменению денежных потоков или полезного потенциала в той области деятельности субъекта учета, для которой приобретается актив.

В случае если обменная операция не носит коммерческого характера или справедливую стоимость ни полученного, ни переданного активов невозможно надежно оценить, оценка первоначальной стоимости полученного актива, признаваемого объектом ОС, производится на основании остаточной стоимости переданного взамен актива.

Если сведения об остаточной стоимости передаваемого взамен актива по каким-либо причинам недоступны либо на дату передачи остаточная стоимость передаваемого взамен актива нулевая, субъектом учета отражается приобретенный путем такой обменной операции актив в составе основных средств в условной оценке, равной 1 руб.

Первоначальной стоимостью объекта основных средств, приобретенного в результате необменной операции , является его справедливая стоимость на дату приобретения.

Обратите внимание: справедливая стоимость – это цена, по которой может быть осуществлен переход права собственности на актив или обязательство между хорошо осведомленными, желающими совершить сделку независимыми сторонами (п. 52 Федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности государственного сектора», утвержденного Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 256н).

В случае, если объект основных средств, приобретенный путем необменной операции, не может быть оценен по справедливой стоимости, оценка его первоначальной стоимости производится согласно остаточной стоимости переданного взамен актива.

Если сведения об остаточной стоимости передаваемого взамен актива по каким-либо причинам недоступны либо на дату передачи остаточная стоимость передаваемого взамен актива нулевая, субъектом учета отражается приобретенный путем такой необменной операции актив в составе основных средств в условной оценке, равной 1 руб.

К сведению: объекты основных средств, полученные учреждением от учредителя, иной организации государственного сектора, подлежат признанию в бухгалтерском учете в оценке, определенной передающей стороной (собственником (учредителем)), – по стоимости, отраженной в передаточных документах (п. 24 Стандарта № 257н).

Последующая оценка объектов основных средств

После признания объекта основных средств его учет осуществляется по балансовой стоимости.

Суммы накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете обособленно.

К сведению: балансовая стоимость – первоначальная стоимость актива с учетом ее изменений.

Остаточная стоимость – стоимость, по которой актив отражается в бухгалтерской (финансовой) отчетности после вычета накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения актива.

Накопленная амортизация – сумма амортизации, исчисленная за период использования актива (на дату проведения операции с активом и (или) на отчетную дату).

Накопленный убыток от обесценения актива – сумма убытка от обесценения актива, исчисленная за период использования актива (на дату проведения операции с активом и (или) на отчетную дату).

Обесценение – снижение стоимости актива, превышающее плановое (нормальное) снижение стоимости, связанное со снижением ценности актива для субъекта учета (проект приказа Минфина РФ об утверждении федерального стандарта «Обесценение активов»).

Подробно обесценение объекта основных средств рассмотрено в разд. VII Стандарта № 257н.

Необходимо также отметить отдельные положения стандарта, применение которых в бухгалтерском учете должно быть закреплено учетной политикой учреждения (п. 28 Стандарта № 257н):

1. Если порядок эксплуатации объекта основных средств (его составных частей) требует замены отдельных составных частей объекта, затраты на такую замену, в том числе в ходе капитального ремонта, включаются в стоимость объекта основных средств в момент их возникновения при условии соблюдения критериев признания объекта основных средств, предусмотренных п. 8 Стандарта № 257н. При этом стоимость объекта ОС уменьшается на стоимость заменяемых (выбываемых) частей в соответствии с положениями к данному стандарту о прекращении признания (выбытии с бухгалтерского учета) объектов основных средств.

2. Затраты на создание активов при проведении регулярных осмотров на предмет наличия дефектов, являющихся обязательным условием их эксплуатации, а также при проведении ремонтов формируют объем произведенных капитальных вложений с дальнейшим признанием в стоимости объекта основных средств только при условии соблюдения критериев признания объекта основных средств, предусмотренных п. 8 Стандарта № 257н. В этом случае любая учтенная ранее в стоимости объекта основных средств сумма затрат на проведение предыдущего ремонта подлежит списанию в расходы текущего периода (на уменьшение результата).

Амортизация объекта основных средств

Стоимость объекта основных средств переносится на расходы (на уменьшение финансового результата) посредством равномерного начисления амортизации в течение срока его полезного использования.

К сведению: амортизация – величина стоимости актива, постепенно относимая в течение срока его полезного использования на расходы (на уменьшение финансового результата).

Срок полезного использования – период, в течение которого преду­сматривается использование субъектом учета в его деятельности актива в тех целях, ради которых он был приобретен, создан и (или) получен (использование в запланированных целях).

Методы начисления амортизации. В силу п. 36 Стандарта № 257н для начисления амортизации на объект основных средств предусмотрено три метода:

1. Линейный метод. Предполагает равномерное начисление постоянной суммы амортизации на протяжении всего срока полезного использования актива.

2. Метод уменьшаемого остатка. При его использовании годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной согласно сроку полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, используемого субъектом учета и установленного им в соответствии с его учетной политикой.

3. Пропорционально объему продукции. Метод заключается в начислении суммы амортизации, основанной на ожидаемом использовании или ожидаемой производительности актива. В соответствии с данным методом сумма амортизации может быть равна нулю во время остановки производства продукции с применением надлежащего объекта основных средств.

В целях формирования учетной политики учреждение выбирает метод начисления амортизации, который наиболее точно отражает предполагаемый способ получения будущих экономических выгод или полезного потенциала, заключенных в активе.

Отметим, что в Инструкции № 157н предусмотрен только линейный способ.

Порядок начисления амортизации , предусмотренный в Стандарте № 257н, приведем в сравнении с Инструкцией № 157н:

на объект основных средств стоимостью свыше 100 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными нормами амортизации (в настоящее время данный порог составляет 40 000 руб.);

на объект основных средств стоимостью до 10 000 руб. включительно, кроме объектов библиотечного фонда, амортизация не начисляется. Первоначальная стоимость введенного (переданного) в эксплуатацию объекта основных средств, являющегося объектом движимого имущества, стоимостью до 10 000 руб. включительно, кроме объектов библиотечного фонда, списывается с балансового учета с одновременным отражением объекта основных средств на забалансовом счете (в настоящее время данный порог составляет 3 000 руб.);

на объект библиотечного фонда стоимостью до 100 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100 % первоначальной стоимости при выдаче его в эксплуатацию (в настоящее время данный порог составляет 40 000 руб.);

на иной объект основных средств стоимостью от 10 000 до 100 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100 % первоначальной стоимости при выдаче его в эксплуатацию (в настоящее время данный диапазон составляет от 3 000 до 40 000 руб.).

Рассмотреть весь Стандарт № 257н в рамках одной консультации не представляется возможным. Мы ознакомились с некоторыми положениями стандарта, согласно которым в учете основных средств с 2018 года произойдут изменения. Необходимо также отметить, что в Стандарте № 257н предусмотрены разделы:

об учете основных средств, предназначенных для отчуждения;

о реклассификации основных средств, включаемых в группу «Инвестиционная недвижимость»;

о прекращении признания (выбытии с бухгалтерского учета) объекта основных средств;

о раскрытии информации об основных средствах (результатах операций с ними) в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Также определены переходные положения при первом применении Стандарта № 257н.

основные средства амортизация первоначальная стоимость

С 1 января 2018 г. вступил в силу федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора "Основные средства", утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 257н (далее – Стандарт). Положения Стандарта применяются вместе со стандартом "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора" (далее – Концептуальные основы). Подробнее о базовом стандарте читайте здесь.

Методические рекомендации по применению Стандарта доведены письмом Минфина России от 15.12.2017 № 02-07-07/84237 (далее – Методические рекомендации). Рассмотрим основные изменения в сравнении с прежним порядком учета основных средств.

Критерии признания объектов ОС

Критерии для признания объектов в составе основных средств, которые установлены в пп. 38 , 41 инструкции , утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н), остались и в Стандарте:

• неоднократное или постоянное использование в деятельности учреждения;
• выполнение самостоятельных функций, определенной работы;
• нахождение в эксплуатации (запасе, на консервации).

Вместе с тем понятие "основные средства" в Стандарте содержит важное уточнение. В нем сказано, что основные средства – это материальные ценности, которые являются активами. Ранее это подразумевалось на основании ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, где в составе объектов бухгалтерского учета были перечислены активы, однако в Инструкции № 157н закреплено не было. Кроме того, законодательство не содержало определения актива. Теперь оно дано в п. 36 Концептуальных основ и является решающим при принятии объекта к учету в состав основных средств.

Актив – это имущество, которое отвечает следующим признакам:

• принадлежит учреждению и (или) находится в его пользовании;
• контролируется учреждением в результате произошедших фактов хозяйственной жизни;
• содержит полезный потенциал или экономические выгоды.

Основываясь на этом понятии, наряду с объектами, которые закреплены за учреждением на праве оперативного управления, теперь в качестве основных средств должны учитываться объекты, которые получены во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования. Ранее такие объекты учитывались за балансом на счете 01.

В Стандарте четко не сказано, однако в разделе 3 Методических рекомендаций уточняется, что в составе основных средств признаются только материальные ценности, которые находятся в пользовании учреждения в рамках отношений по финансовой аренде (по договору лизинга, договору аренды с правом выкупа), в бессрочном безвозмездном пользовании. Объекты финансовой аренды квалифицируются согласно пп. 13 , 14 федерального стандарта "Аренда" , утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 258н (далее – Стандарт "Аренда").

Из разъяснений можно заключить, что объекты, которые получены в рамках отношений по операционной аренде (пп. 12 , 15 Стандарта "Аренда"), в состав основных средств для целей бухгалтерского учета не включаются.

Для получения дополнительных данных для раскрытия бухгалтерской (финансовой) отчетности Минфин России считает целесообразным предусмотреть при формировании учетной политики следующую аналитику по объектам основных средств:

• получено во временное владение (пользование) (объекты учета финансовой (неоперационной) аренды);
• передано во временное владение (пользование) (при операционной аренде);
• получено в безвозмездное пользование (объекты учета финансовой (неоперационной) аренды);
• передано в безвозмездное пользование (при операционной аренде);
• в эксплуатации;
• в запасе;
• на консервации;
• иная категория объектов бухгалтерского учета.

Кроме того, в Стандарте в качестве отдельного критерия для признания объекта основных средств выделено требование надежной оценки его первоначальной стоимости.

Итак, чтобы принять объект в состав основных средств, с 01.01.2018 учреждение должно оценить его на соблюдение следующих условий:

• срок полезного использования – более 12 мес.;
• возможность неоднократного или постоянного использования в деятельности;
• способность выполнять самостоятельные функции;
• наличие права использовать актив (в т.ч. временно) для извлечения полезного потенциала или получения будущих экономических выгод;
• возможность надежно оценить актив.

Объекты, которые не приносят и не будут приносить учреждению экономические выгоды, не имеют полезного потенциала, должны учитываться за балансом на счете 02 "Материальные ценности, принятые на хранение" (разд. 10 Методических рекомендаций).

Обратите внимание: полезный потенциал вещи не обязательно выражается в том, что она должна обеспечивать поступление денег (их эквивалентов) или непосредственно участвовать в оказании услуг. Например, учреждение планирует приобрести в 2018 г. картину для украшения кабинета. Для корректного отражения в учете необходимо оценить, является ли картина основным средством.

Для целей бухгалтерского учета полезный потенциал, заключенный в активе, – это его пригодность:

• для использования самостоятельно или совместно с другими активами в целях выполнения государственных (муниципальных) функций (полномочий) в соответствии с целями создания учреждения, деятельности по оказанию государственных (муниципальных) услуг либо для управленческих нужд учреждения, не обязательно обеспечивая при этом поступление денежных средств (их эквивалентов);
• обмена на другие активы;
• погашения обязательств, принятых учреждением.

Из этого определения можно заключить, что картина обладает полезным потенциалом, поскольку она может использоваться для управленческих нужд учреждения (украшение кабинета), может быть обменена на другие активы либо использоваться в счет погашения обязательств. Поэтому ее приобретение следует отразить на соответствующем аналитическом счете балансового счета 101 00 "Основные средства".

Предоставление помещения в пользование на несколько часов (почасовая аренда) на счетах учета основных средств и на забалансовом счете 25 (26) показывать не нужно. В учете формируется лишь дебиторская задолженность и начисляется доход от этой операции.

Единица учета ОС

Как и прежде, единицей учета основных средств является инвентарный объект. Его понятие, а также порядок присвоения инвентарных номеров не изменились. Однако теперь учреждение при признании объекта основных средств должно определить состав инвентарного объекта.

Первоначальная стоимость ОС

Порядок определения первоначальной стоимости объекта, как и ранее, зависит от способа его поступления в учреждение – был он приобретен (создан) или получен безвозмездно. Для характеристики этих способов в Стандарте введены термины "обменные" и "необменные" операции.

В ходе обменных операций учреждение передает (получает) активы на условии получения (передачи) активов, сопоставимых по денежной величине (стоимости). Это могут быть денежные средства (их эквиваленты), иные материальные ценности (работы, услуги), права на пользование имуществом.

В ходе необменных операций учреждение получает (передает) активы без непосредственного предоставления (получения) в обмен активов, сопоставимых по денежной величине (денежным эквивалентам). По сути, это передача (получение) активов безвозмездно (без взимания платы) или по незначимым ценам по отношению к рыночной цене обменной операции с подобными активами.

Как и прежде, первоначальная стоимость основного средства, приобретенного в результате обменных операций или созданного самим учреждением, определяется в сумме капитальных вложений с учетом требований налогового законодательства в части НДС.

Перечень затрат, которые можно включать в первоначальную стоимость объекта, приведен в п. 15 Стандарта . В целом он повторяет перечень из п. 47 Инструкции № 157н, но более детализирован. В пункте 17 Стандарта перечислены затраты, которые в первоначальную стоимость объекта не включаются.

Формирование стоимости объекта основных средств на счете 106 00 прекращается, когда объект пригоден для использования по назначению. Затраты при использовании, обслуживании или последующем перемещении объекта основных средств отражаются в составе расходов текущего периода (п. 19 Стандарта). Вместе с тем до момента ввода в эксплуатацию объект учитывается на счете 106 00 (разд. 5 Методических рекомендаций).

Из положений Стандарта и Методических рекомендаций можно заключить следующее: если учреждение приобретает основные средства в рамках централизованного снабжения, оно формирует их стоимость на счете 106 00, однако к учету на счет 101 00 не принимает, поскольку не вводит в эксплуатацию. Можно говорить об изменении подходов в этой части, поскольку ранее требовалось принимать к учету все основные средства, стоимость которых сформирована вне зависимости от того, будут они использоваться в деятельности учреждения или нет.

Если объект приобретается в обмен на иные активы (кроме денег и их эквивалентов), его первоначальной стоимостью признается справедливая стоимость. Она соответствует цене, по которой право собственности на актив переходит между независимыми сторонами сделки, осведомленными о предмете сделки и желающими ее совершить (п. 52 Концептуальных основ).

В Стандарте сделано важное уточнение:

• если справедливую стоимость ни полученного, ни переданного актива невозможно оценить, первоначальная стоимость полученного актива определяется на основании остаточной стоимости переданного взамен актива;
• если данные об остаточной стоимости переданного актива недоступны или эта стоимость равна нулю, приобретенный актив отражается в условной оценке 1 руб.

Первоначальной стоимостью объекта основных средств, приобретенного в результате необменной операции, является его справедливая стоимость на дату приобретения. Если справедливую стоимость оценить невозможно, следует использовать данные об остаточной стоимости переданного взамен актива. В противном случае первоначальная стоимость актива признается равной 1 руб. Ранее условная оценка 1 руб. допускалась только для учета объектов за балансом.

Объекты основных средств, которые получены от собственника (учредителя), иной организации госсектора, как и ранее, учитываются в оценке, указанной в передаточных документах.

Изменение первоначальной стоимости ОС

Балансовая стоимость объекта основных средств после его признания в бухгалтерском учете может меняться в случаях:

• достройки;
• дооборудования;
• реконструкции (в т.ч. с элементами реставрации);
• технического перевооружения;
• модернизации;
• частичной ликвидации (разукомплектации);
• замещения (частичной замены в рамках капитального ремонта в целях реконструкции, технического перевооружения, модернизации) объекта или его составной части;
• переоценки объектов основных средств.

В этом перечне новым является лишь замещение (частичная замена в рамках капитального ремонта в целях реконструкции, технического перевооружения, модернизации) объекта или его составной части. Остальные случаи изменения первоначальной стоимости были ранее в Инструкции № 157н .

Если порядок эксплуатации объекта основных средств (его составных частей) требует замены отдельных составных частей объекта, то в соответствии с п. 27 Стандарта затраты по такой замене (в т.ч. в ходе капитального ремонта) включаются в стоимость объекта основных средств в момент их возникновения. Это допускается только при условии, что такие составные части являются активом по критериям признания объектов основных средств, установленным в п. 8 Стандарта .

При этом стоимость объекта основных средств, в отношении которого проведены восстановительные работы (капитальный ремонт), уменьшается на стоимость заменяемых (выбываемых) частей в соответствии с положениями Стандарта о прекращении признания (выбытии с бухгалтерского учета) объектов основных средств. Необходимым условием является наличие документального подтверждения стоимостных оценок по выбывающему объекту.

Учреждение закрепляет в учетной политике применение в бухгалтерском учете положений п. 27 Стандарта в отношении групп основных средств.

Определения реконструкции, капитального ремонта объектов капитального строительства даны в ст. 1 Градостроительного кодекса РФ . Примерные перечни работ, которые могут выполняться при капитальном ремонте зданий и сооружений, приведены:

• в Методике определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004 , утв. постановлением Госстроя России от 05.03.2004 № 15/1;
• ведомственных строительных нормах "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания жилых зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утв. приказом Госкомархитектуры от 23.11.1988 № 312 (далее – ВСН 58-88 (р)).

При капитальном ремонте может осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта – улучшение планировки, оснащение недостающими видами инженерного оборудования. Перечень дополнительных работ, производимых при капитальном ремонте здания, приведен в приложении 9 к ВСН 58-88 (р).

Если при проведении регулярных осмотров объектов основных средств на предмет наличия дефектов, которые являются обязательным условием их эксплуатации, а также при проведении ремонтов, создаются самостоятельные объекты активов, затраты на создание таких активов формируют объем капитальных вложений. В дальнейшем эти вложения признаются в стоимости объекта основных средств (либо увеличивают стоимость учитываемого объекта, либо признаются самостоятельным объектом учета). Это установлено п. 28 Стандарта .

В этом случае любая сумма затрат на создание аналогичного актива при проведении предыдущего ремонта, учтенная ранее в стоимости объекта основных средств, списывается в расходы текущего периода (на уменьшение финансового результата) в сумме остаточной стоимости заменяемого актива.

Учреждение закрепляет в учетной политике применение положений п. 28 Стандарта при ведении учета основных средств, групп основных средств.

По нашему мнению, из положений пп. 27 , 28 Стандарта , а также Методических рекомендаций следует, что первоначальную стоимость объекта по результатам капитального ремонта (ремонта, регулярного осмотра) можно менять только в том случае, если заменяется его часть, которая может быть признана объектом основных средств (активом). Например, если в один инвентарный объект объединена группа объектов (компьютерное оборудование, кабинет в образовательном учреждении, комплект мебели и т.п.), при замене одного из них может быть изменена стоимость объекта. Стоимость заменяемого объекта при этом должна быть надежно оценена.

Применительно к зданиям первоначальная стоимость может меняться в случае установки (замены) котельной, противопожарного оборудования, оборудования охранно-пожарной сигнализации, т.е. тех объектов, которые могут признаваться активами.

Косвенно этот вывод подтверждается примером из Методических рекомендаций: затраты по ремонту помещения в объеме работ по покраске, побелке, замене окон, дверей, иных аналогичных работ относятся в состав расходов текущего финансового года без отнесения на увеличение стоимости ремонтируемого объекта основных средств.

Таким образом, затраты на текущий (капитальный) ремонт объектов основных средств, в результате которых не создаются объекты, признаваемые активами, первоначальную стоимость основного средства не меняют.

Новые положения содержатся также в пп. 29 , 30 Стандарта . Если объект основных средств предназначен для передачи, продажи не в пользу организаций госсектора, он переоценивается до справедливой стоимости, которая определяется методом рыночных цен. Результат такой переоценки отражается в учете и раскрывается в отчетности обособленно. Ранее при продаже объектов их первоначальная стоимость не переоценивалась, цена объекта формировала доход от операции.

Амортизация ОС

Порядок определения срока полезного использования объекта, дат начала и окончания начисления амортизации не изменился.

Начисление амортизации объекта основных средств не приостанавливается в случаях, когда он простаивает или не используется либо удерживается для последующей передачи (списания), кроме случая, когда остаточная стоимость объекта стала равной нулю.

Предусмотрено три метода начисления амортизации:

• линейный – равномерное начисление постоянной суммы амортизации на протяжении всего срока полезного использования актива;
• уменьшаемого остатка – годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования и коэффициента не выше 3;
• пропорционально объему продукции – сумма амортизации основывается на ожидаемом использовании или ожидаемой производительности актива.

Таким образом, при линейном методе годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается по формуле:

А = С / СПИ , где

А – годовая сумма амортизационных отчислений;

С – первоначальная стоимость объекта;

СПИ – срок полезного использования (в годах).

При методе уменьшаемого остатка амортизация рассчитывается по формуле:

А = Сост × На × Куск / 100% , где

Сост – остаточная стоимость объекта на начало отчетного года;

На – норма амортизации для объекта;

Куск – коэффициент ускорения (до 3).

Метод уменьшаемого остатка позволяет переносить стоимость объекта на финансовый результат с учетом их неравномерной отдачи в течение срока службы, когда весь потенциал имущество показывает в первые годы после покупки. Примером может служить цифровая техника, которая морально устаревает в течение двух – трех лет после приобретения. Цена таких объектов через несколько лет существенно уменьшится, хотя эксплуатационные характеристики могут остаться теми же.

Как видно из формулы, большую часть своей стоимости при методе уменьшаемого остатка объект переносит на финансовый результат в первые годы эксплуатации, с каждым годом эта сумма становится все меньше.

Коэффициент ускорения характеризует интенсивность использования основного средства, следовательно, его износа. Величина коэффициента устанавливается учреждением самостоятельно в определенном пределе. Она должна быть обоснованной. В качестве обоснования могут выступать техническая документация на основные средства, рекомендации уполномоченных органов власти, графики выходов на работу, табели учета рабочего времени и др.

Сумма амортизации пропорционально объему продукции рассчитывается по формуле:

А = С × Вп / В , где

Вп – натуральный показатель объема производства продукции за отчетный период;

В – предполагаемый объем производства продукции за весь срок полезного использования объекта.

При этом методе начисления амортизации срок полезного использования актива представляется не в годах, а в виде ожидаемого объема продукции, который может быть произведен в результате эксплуатации основного средства. Этот метод позволяет наиболее точно отразить фактическую интенсивность использования актива. Например, сумма амортизации может быть равна нулю во время остановки производства продукции с применением объекта основных средств. В периоды более интенсивного использования сумма начисленной амортизации будет выше, и наоборот.

Учреждение выбирает метод начисления амортизации, который наиболее точно отражает предполагаемый способ получения будущих экономических выгод или полезного потенциала, заключенных в активе. Этот выбор необходимо закрепить в учетной политике.

Если изменился предполагаемый способ получения экономических выгод или полезный потенциал, заключенный в активе, обоснованность применяемого метода начисления амортизации оценивается на первое января года, следующего за годом такого изменения (п. 38 Стандарта). Метод начисления амортизации, который будет использоваться в течение оставшегося срока полезного использования, можно изменить. Пересчитывать накопленную амортизацию на дату пересмотра метода начисления амортизации при его изменении не требуется.

Учреждение может применять все три метода начисления амортизации для разных групп объектов основных средств. Такой порядок устанавливается в учетной политике.

С 1 января 2018 г. изменились стоимостные критерии для начисления амортизации. Сравнительная характеристика представлена в таблице.

Порядок начисления амортизации	Инструкция № 157н	Стандарт	Примечание
не начисляется	до 3000 руб.	до 10 000 руб.	Кроме объектов библиотечного фонда
100% при выдаче в эксплуатацию	от 3000 до 40 000 руб.	от 3000 до 40 000 руб.	В таком порядке согласно Стандарту начисляется амортизация на объекты библиотечного фонда стоимостью от 0 до 100 000 руб. (ранее – до 40 000 руб.). До 01.01.2018 такой порядок применялся также для объектов недвижимости стоимостью до 40 000 руб. С 01.01.2018 амортизация по недвижимости начисляется в общем порядке, специальных норм не установлено.
по нормам амортизации (в т.ч. библиотечный фонд)	свыше 40 000 руб.	свыше 100 000 руб.	–

Обратите внимание, в отношении объектов основных средств на консервации изменены правила начисления амортизации. Стандарт не содержит исключений для приостановления начисления амортизации. Ранее они были установлены п. 85 Инструкции № 157н для перевода объекта основных средств на консервацию на срок более трех месяцев, а также восстановления объекта продолжительностью более 12 мес.

Учреждение выявляет признаки обесценения актива (перечислены в пп. 7 – 9 Стандарта "Обесценение активов") в рамках годовой инвентаризации активов и обязательств. В случае наличия таких признаков принимается решение о необходимости определения справедливой стоимости объекта.

Проектами приказов о внесении изменений в инструкции по бухгалтерскому учету для учреждений госсектора предусмотрен счет 0 114 00 000 "Обесценение нефинансовых активов" для отражения сумм накопленных убытков.

Операции по начислению убытков от обесценения основных средств планируется отражать по дебету счета 0 401 20 274, соответствующих счетов аналитического учета счета 0 109 00 000 в корреспонденции с кредитом счета 0 114 00 000.

Выбытие ОС

Причины, по которым объекты основных средств списываются с баланса, перечислены в п. 45 Стандарта . В качестве новых оснований для списания можно отметить:

• прекращение использования объекта основных средств для предусмотренных целей, прекращение получения экономических выгод или полезного потенциала от дальнейшего использования объекта;
• передача по договору аренды (имущественного найма) либо договору безвозмездного пользования в случае возникновения у получателя имущества объекта бухгалтерского учета в составе основных средств.

Эти основания выделены в связи с новым пониманием основного средства как актива, который должен приносить экономические выгоды или иметь полезный потенциал.

Обратите внимание, объект продолжает учитываться в составе основных средств при его передаче в пользование иным правообладателям в рамках отношений по операционной аренде, предусматривающих возврат объектов аренды учреждению для их дальнейшего использования (

Настоящий комментарий подготовлен экспертами фирмы "1С" и призван оказать методическую поддержку бухгалтерам. Однако при использовании необходимо учитывать, что он не является нормативным документом. По ряду вопросов, которые в Стандарте описаны недостаточно четко, изложено профессиональное суждение экспертов, которое основано на совокупном анализе действующих федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций госсектора, разъяснений Минфина России, а также практики внедрения международных стандартов финансовой отчетности в коммерческих организациях. Нельзя исключить, что некоторые положения законодательства будут впоследствии разъяснены Минфином России в несколько ином ключе.

До утверждения всех нормативных документов учреждение не может отразить в бухгалтерском учете ряд операций, которые предусмотрены Стандартом, ввиду отсутствия необходимого инструментария. Кроме того, не рекомендуем каким-либо образом отражать в учете операции, по которым есть неопределенность, поскольку вероятность ошибок достаточно высока.

Методические указания Минфина по применению СГС «Основные средства»

Методические указания по применению переходных положений СГС «Основные средства» в части отражения в бухгалтерском учете на соответствующих балансовых счетах объектов недвижимого имущества направлены Письмом Минфина РФ от 30.11.2017 № 02-07-07/79257. В этом письме, касающемся недвижимого имущества, специалисты ведомства обращают внимание бухгалтеров на следующие моменты.

Учет материальных ценностей, полученных в рамках аренды, в составе основных средств.

В отличие от действующих правил бухгалтерского учета, Инструкцией № 157н, помимо объектов имущества, правообладателем которых является субъект учета на праве оперативного управления, в составе объектов основных средств подлежат отражению объекты имущества, находящиеся у субъекта учета в соответствии с договорами лизинга (вне зависимости от договорных условий, определяющих балансодержателя объекта лизинга), а также объекты имущества, находящиеся на правах возмездного (безвозмездного) пользования в рамках отношений по неоперационной (финансовой) аренде.

Обратите внимание: порядок отражения в бухгалтерском учете материальных ценностей, признаваемых основными средствами, находящихся у учреждения во владении (пользовании) на праве оперативного управления и соответствующих критериям активов, применявшийся до перехода на использование СГС «Основные средства» (то есть до 2018 года), не изменяется.

Объекты основных средств, признаваемые при первом применении СГС «Основные средства».

Необходимо проанализировать, какое имущество следует учитывать согласно новым правилам в составе основных средств. В частности, Минфин рекомендует при переходе на применение СГС «Основные средства» в 2018 году выявить объекты бухгалтерского учета, которые подлежат согласно нормам СГС «Основные средства» отражению в бухгалтерском учете на соответствующих балансовых счетах, ранее не признававшиеся в составе основных средств и (или) отражавшиеся на забалансовом учете.

Какие это объекты? Дополнительно к ранее учтенным основным средствам подлежат отражению на балансовых счетах материальные ценности, соответствующие критериям активов и находящиеся в пользовании учреждения на условиях:

лизинга по договорам, условиями которых учреждение (лизингополучатель) не определено балансодержателем;

долгосрочной аренды с правом выкупа;

безвозмездного бессрочного (постоянного) пользования учреждения;

иных арендных отношений, относящихся в соответствии с СГС «Аренда» к финансовой аренде.

То есть это объекты, которые до применения федеральных стандартов учитывались:

на забалансовом счете 01 «Имущество в пользовании»;

на балансовых счетах аналитического учета счетов 0 101 11 000 «Жилые помещения – недвижимое имущество учреждения», 0 101 12 000 «Нежилые помещения – недвижимое имущество учреждения», 0 101 13 000 «Сооружения – недвижимое имущество учреждения» в части неотделимых улучшений, произведенных в объекты недвижимости используемых субъектом учета в рамках арендных отношений (безвозмездного пользования).

Отражение в бухгалтерском учете новых объектов учета – основных средств.

Согласно п. 57 – 61 СГС «Основные средства» отражение указанных выше объектов основных средств, признаваемых при первом применении СГС «Основные средства», на соответствующих балансовых счетах осуществляется:

1) по их кадастровой стоимости на дату первого применения СГС «Основные средства» (при ее наличии);

2) при отсутствии кадастровой стоимости на дату применения:

2.1) по ранее сформированным оценкам (по балансовой стоимости неотделимых улучшений в используемые объекты недвижимости, сформированной на дату первого примененияСГС «Основные средства»);

2.2) в случае, если балансовая стоимость объекта до первого применения не была сформирована, в условной оценке: 1 объект – 1 рубль.

При пересмотре стоимости указанных объектов недвижимости до их актуальной кадастровой стоимости (при наличии) на дату пересмотра стоимости в бухгалтерском учете отражается:

списание накопленной амортизации (уменьшение стоимости объекта, в отношении которого пересматривается стоимость, до актуальной кадастровой оценки (уменьшение объектов учета основных средств в виде неотделимых улучшений в объекты недвижимости));

увеличение стоимости объекта недвижимости (на счетах 0 101 10 000 «Основные средства – недвижимое имущество учреждения») до актуальной кадастровой стоимости (на разницу стоимости объекта, сформированной на дату первого применения СГС «Основные средства» (на 01.01.2018), уменьшенной на накопленную амортизацию (по состоянию на дату пересмотра стоимости).

К сведению: по объектам недвижимого имущества, признаваемым при первом применении СГС «Основные средства»на соответствующих счетах балансового учета, субъектам учета необходимо в течение 2018 – 2020 годов осуществить мероприятия по определению их актуальных кадастровых оценок (ст. 24 Федерального закона от 03.07.2016 № 237-ФЗ «О государственной кадастровой оценке»).

Таким образом, с 01.01.2018 объекты недвижимого имущества:

находящиеся в лизинге, а также в аренде (неоперационной или финансовой), следует учитывать в составе основных средств. Если они в 2017 году учитывались на забалансовом счете 01, то их нужно перенести на соответствующие балансовые счета;

необходимо учитывать по кадастровой стоимости. До момента определения актуальной кадастровой стоимости можно учитывать их по балансовой стоимости или в условной оценке: 1 объект – 1 рубль. Определить актуальную стоимость учреждениям нужно до 2020 года.

Применение СГС «Основные средства» с 01.01.2018

В своем следующем Письме от 15.12.2017 № 02-07-07/84237 Минфин направил Методические указания по применению федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Основные средства» (далее – Методические указания). То есть, в отличие от ноябрьского письма, рекомендации, приведенные в этом письме, распространяются на организацию дальнейшего бюджетного и бухгалтерского учета всех видов основных средств.

Читайте также

• Применение Федерального стандарта «Основные средства» с 2018 года
• Учет основных средств в учреждении с 2018 года
• Федеральный стандарт "Основные средства"

Согласно разделу 2 Методических указаний в связи с переходом на применение СГС «Основные средства» учреждению в рамках формирования учетной следует утвердить:

применяемые способы амортизации относительно групп объектов основных средств;

особенности применения первичных (сводных) учетных документов при отражении операций по объектам основных средств, в том числе при изменении их стоимостных оценок в бухгалтерском учете;

порядок проведения инвентаризации объектов основных средств;

особенности ведения учета отдельных объектов основных средств, учитываемых на балансовых счетах вне зависимости от их стоимости, например: объектов особого хранения (оружия, специальных средств (оборудования), особо ценного имущества и т. п.);

порядок определения стоимостных оценок объектов имущества, полученных в рамках необменных операций (дарения, принятия выморочного имущества, безвозмездного получения имущества, получения объектов имущества по распоряжению его собственника без указания стоимостных оценок), а также при выявлении объектов, созданных в рамках проведения ремонтных работ, соответствующих критериям признания объектов основных средств.

Объекты основных средств

В разделе 3 Методических указаний разъяснено, что применявшийся до 2018 года (до перехода на СГС «Основные средства») порядок отражения в бухгалтерском учете находящихся у учреждений во владении (пользовании) на праве оперативного управления материальных ценностей, признаваемых основными средствами и соответствующих критериям активов, не изменился.

Обратите внимание: активом признается имущество, включая наличные и безналичные денежные средства, принадлежащее учреждению и (или) находящееся в его пользовании, контролируемое им в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, от которого ожидается поступление полезного потенциала или экономических

В частности, являющиеся активами материальные ценности, независимо от их стоимости, со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования учреждением на праве оперативного управления (праве владения и (или) пользования имуществом, возникающем по (имущественного найма) либо договору безвозмездного пользования), в целях выполнения им государственных (муниципальных) полномочий (функций), осуществления деятельности по выполнению работ, оказанию услуг либо для управленческих нужд субъекта учета классифицируются как объекты основных средств (п. 7 СГС «Основные средства», п. 36 СГС «Концептуальные основы»).

Не относятся к основным средствам:

а) непроизведенные активы;

б) имущество, составляющее государственную (муниципальную) казну, за исключением объектов, в отношении которых учреждение обладает правом пользования по договорам финансовой аренды (правом безвозмездного бессрочного пользования);

в) материальные ценности, в том числе объекты недвижимого имущества, предназначенные для продажи и (или) учитываемые в составе запасов, а также материальные ценности, в том числе объекты незавершенного строительства, числящиеся в составе капитальных вложений;

г) биологические активы;

д) материальные ценности, относящиеся к материальным запасам в соответствии с п. 99 Инструкции № 157н.

В пункте 7 СГС «Основные средства» перечислены следующие группы основных средств. Следует сказать, что они отличаются от указанных в п. 53 Инструкции № 157н:

Группировка СГС «Основные средства»	Инструкция № 157н
Жилые помещения	Жилые помещения
Нежилые помещения (здания и сооружения)	Нежилые помещения
Инвестиционная недвижимость	Сооружения
Машины и оборудование	Машины и оборудование
Транспортные средства	Транспортные средства
Инвентарь производственный и хозяйственный	Производственный и хозяйственный инвентарь
Многолетние насаждения	Библиотечный фонд
Основные средства, не включенные в другие группы	Прочие основные средства

Изменение первоначальной функции материальных ценностей с 01.01.2018.

Здесь следует сказать о том, что в настоящее время Минфином подготовлен проект приказа о внесении изменений в Инструкцию № 157н. Они обусловлены принятием ряда федеральных стандартов, в том числе СГС «Основные средства», СГС «Концептуальные основы» .В частности, планируется изменить наименование ряда счетов, например, счет 101 07 «Библиотечный фонд» будет называться «Биологические ресурсы», следовательно, на этом счете библиотечный фонд уже не будет учитываться. Также проектом предусмотрено исключить счета:

– 101 40 «Основные средства – предметы лизинга»;

– 102 40 «Нематериальные активы – предметы лизинга»;

– 107 40 «Предметы лизинга в пути».

Кроме того, важным нововведением является включение новых счетов учета.

Таким образом, некоторые материальные ценности могут изменить свою первоначальную функцию . В связи с этим финансовое ведомство разъяснило, какие действия необходимо совершить бухгалтерам учреждений в данном случае.

Если материальные ценности, признанные для целей бухгалтерского учета в составе объектов основных средств, изменили исходя из новых условий их использования свое первоначальное назначение (первоначальную целевую функцию), по решению комиссии учреждения такие объекты основных средств реклассифицируются в иную группу основных средств или иную категорию объектов бухгалтерского учета (например, в материальные запасы).

Перевод объекта основных средств в иную группу основных средств либо иную категорию объектов бухгалтерского учета в связи с его реклассификацией не должен приводить к изменению его стоимости как в бухгалтерском учете, так и для целей оценки и раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

При этом выбытие инвентарного объекта из одной группы основных средств и включение его в другую группу основных средств в случае реклассификации должно быть отражено в бухгалтерском учете одновременно.

Особенности учета некоторых групп основных средств с 01.01.2018.

При ведении бухгалтерского учета объектов основных средств с 1 января 2018 года необходимо обратить внимание на следующие особенности группировки объектов:

1) для учета библиотечного фонда, за исключением периодических изданий, предназначен счет 0 101 08 000 «Прочие основные средства»;

2) учет группы объектов «Многолетние насаждения» осуществляется на счете 0 101 07 000 «Биологические ресурсы»;

3) группа объектов «Инвестиционная недвижимость» должна учитываться на счете 0 101 13 000 «Инвестиционная недвижимость».

К сведению: к инвестиционной недвижимости относится полученное (созданное, приобретенное) имущество для целей предоставления его в аренду (субаренду). При этом право осуществления субъектом учета функций (деятельности) по предоставлению государственного (муниципального) имущества в аренду должно быть предусмотрено его

Неэффективные материальные ценности.

Материальные ценности, принятые к учету в составе основных средств, в отношении которых комиссией учреждения установлена невозможность (неэффективность) получения экономических выгод и (или) полезного потенциала и в отношении которых в дальнейшем не предусматривается получение экономических выгод (извлечение полезного потенциала), подлежат отражению на забалансовых счетах.

Обратите внимание: информация о таких объектах основных средств подлежит раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В то же время отдельные объекты имущества, которые находятся у учреждения не для целей их эксплуатации (не приносят полезного потенциала, не обеспечивают получения экономических выгод), но обеспечивают выполнение учреждением отдельных функций (являются элементом сдерживания (вооружение) и (или) поддержки основной деятельности), подлежат отражению в составе основных средств.

С целью выявления неэффективных материальных ценностей комиссией учреждения проводится инвентаризация, и при ее проведении определяется:

статус объекта, характеризующий его состояние (в эксплуатации, временно не эксплуатируется, реконструируется и т. п.);

целевая функция (эксплуатируется, подлежит ремонту (восстановлению)).

Обратите внимание: определение объектов имущества, не соответствующих критериям актива, возможно как при инвентаризации, проводимой в целях формирования годовой отчетности (по иным обязательным основаниям), так и в течение года – по мере необходимости.

Объекты основных средств, по которым комиссией по поступлению и выбытию активов установлена неэффективность дальнейшей эксплуатации, ремонта, восстановления (несоответствие критериям актива), подлежат отражению на забалансовом счете 02 «Материальные ценности, принятые на хранение» до дальнейшего определения функционального назначения указанного имущества (вовлечения в хозяйственный оборот, продажи или списания). Дальнейшее начисление амортизации на указанные объекты имущества не производится.

Учет материальных ценностей, принятых на хранение, ведется в карточке учета материальных ценностей (ф. 0504043) в разрезе материально лиц по видам, сортам, местам хранения (нахождения).

При формировании учетной политики субъекту учета следует предусмотреть методы оценки учета таких материальных ценностей на забалансовых счетах, например:

по остаточной стоимости (при наличии);

в условной оценке (один объект – один рубль) – при полной амортизации объекта (при нулевой остаточной стоимости).

Оценка объектов основных средств

Объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости в результате обменных или необменных операций.

Характеристика операции	Особенности определения стоимости
Обменная операция
Операция, в ходе которой учреждение передает (получает) активы на условии получения (передачи) активов, сопоставимых по денежной величине (стоимости), преимущественно в форме денежных средств (их эквивалентов) и (или) иных материальных ценностей, работ, услуг, прав на пользование имуществом	Первоначальной стоимостью актива является его справедливая стоимость на дату приобретения, за исключением случаев, когда обменная операция не носит коммерческий характер или когда справедливую стоимость полученного актива и переданного актива невозможно надежно оценить
Необменная операция
Операции, в ходе которых субъект учета получает (передает) активы без непосредственного предоставления (получения) в обмен активов, сопоставимых по денежной величине (денежным эквивалентам). К необменным операциям относятся операции по передаче (получению) активов безвозмездно (без взимания платы) или по незначимым ценам по отношению к рыночной цене обменной операции с подобными активами	Первоначальная стоимость определяется в сумме фактически произведенных капитальных вложений с учетом действующего законодательства РФ по исчислению НДС, которые отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 010600310 «Увеличение капитальных вложений в основные средства»

Обратите внимание: справедливая стоимость – цена, по которой может быть осуществлен переход права собственности на актив между независимыми сторонами сделки, осведомленными о предмете сделки и желающими ее совершить.

Амортизация основных средств

Стоимость объекта основных средств переносится на расходы (на уменьшение финансового результата) посредством равномерного начисления амортизации в течение срока его полезного использования. В СГС «Основные средства» теме амортизации посвящен целый раздел. Подробно об этом было написано в консультации В. Куницыной «Федеральный стандарт «Основные средства».

С 01.01.2018 начисление амортизации производится одним из трех методов:

линейный;

метод уменьшаемого остатка;

пропорционально объему продукции.

Учреждение отражает в учетной политике, какой метод выберет.

В Методических указаниях отмечено, что учреждение может применять все три метода начисления амортизации для разных групп объектов основных средств, установив указанный порядок в рамках учетной политики.

Напомним, с 01.01.2018 амортизация начисляется с учетом следующих особенностей:

на объекты стоимостью свыше 100 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными нормами;

на объекты стоимостью до 10 000 руб. включительно, за исключением библиотечного фонда, амортизация не начисляется. При вводе в эксплуатацию объектов стоимостью до 10 000 руб. их первоначальная стоимость списывается с балансового учета с одновременным отражением объекта на забалансовом счете;

на объекты библиотечного фонда стоимостью до 100 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100% первоначальной стоимости при выдаче их в эксплуатацию;

на объекты ОС стоимостью от 10 000 до 100 000 руб. амортизация начисляется в размере 100% первоначальной стоимости при вводе их в эксплуатацию.

В связи с этим специалисты финансового ведомства указали на то, что в отношении объектов основных средств, принятых к учету до перехода на применение СГС «Основные средства» (до 1 января 2018 года), перерасчет амортизации (изменение способа начисления амортизации, определенного на момент признания объекта в учете) не производится.

Следует отметить, что в Методических указаниях подробно разъяснены правила начисления амортизации в отношении объектов основных средств, находящихся на консервации. В частности, отмечено, что СГС «Основные средства» не содержит исключений для приостановления начисления амортизации для этой категории основных средств, то есть на них необходимо продолжить начисление амортизации.

Если объект основных средств был законсервирован до 1 января 2018 года и в соответствии с Инструкцией № 157н на объект, законсервированный на срок более трех лет, амортизация не начислялась, то с 1 января 2018 года на такой объект основных средств амортизация начисляется.

Обратите внимание: начисление амортизации на объекты имущества, которые находятся в составе государственного мобилизационного резерва, не осуществляется, так как они не являются объектами основных средств, а относятся к запасам.

основные средства амортизация библиотечный фонд